MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 36
Oslabitev sredstev
CILJ
1 Cilj tega standarda je predpisati postopke, ki jih podjetje uporablja, da bi zagotovilo, da knjigovodska vrednost njegovih sredstev ne bi presegla njihove nadomestljive vrednosti. Knjigovodska vrednost sredstva presega njegovo nadomestljivo vrednost, če presega znesek, ki bo nadomeščen z uporabo ali prodajo sredstva. V takšnem primeru se sredstvo šteje za oslabljeno in ta standard zahteva, da podjetje pripozna izgubo zaradi oslabitve. Ta standard tudi podrobno določa, kdaj naj podjetje razveljavi izgubo zaradi oslabitve, in predpisuje razkritja.
PODROČJE UPORABE
2 Ta standard se uporablja pri obračunavanju oslabitve vseh sredstev razen:
▼M53
(a) zalog (glejte MRS 2 Zaloge),
▼M52
(b) sredstev iz pogodbe in sredstev, ki izhajajo iz stroškov za sklenitev ali izpolnitev pogodbe, ki so pripoznana v skladu z MSRP 15 – Prihodki iz pogodb s kupci,
▼B
(c) odloženih terjatev za davke (glejte MRS 12 Davek iz dobička),
(d) sredstev, ki izhajajo iz zaslužkov zaposlencev (glejte MRS 19 Zaslužki zaposlencev),
▼M53
(e) finančnih sredstev, ki spadajo v področje uporabe MSRP 9 Finančni instrumenti,
▼B
(f) naložbenih nepremičnin, izmerjenih po pošteni vrednosti (glejte MRS 40 Naložbene nepremičnine),
▼M45
(g) bioloških sredstev, povezanih s kmetijsko dejavnostjo, ki spadajo v področje uporabe MRS 41 – Kmetijstvo, in ki se merijo po pošteni vrednosti, zmanjšani za stroške odtujitve,
▼B
(h) razmejeni/odloženi stroški prevzema ter neopredmetena sredstva, ki izhajajo iz pogodbenih pravic zavarovatelja v skladu z zavarovalnimi pogodbami, ki spadajo v področje MSRP 4 – Zavarovalne pogodbe, ter
(i) nekratkoročnih sredstev (ali skupine za odtujitev), razvrščenih med sredstva za prodajo v skladu z MSRP 5 Nekratkoročna sredstva za prodajo in ustavljeno poslovanje.
3 Ta standard ne velja za zaloge, sredstva, ki izhajajo iz pogodb o gradbenih delih, odložene terjatve za davke ali sredstva, ki izhajajo iz zaslužkov zaposlencev, razvrščenih med sredstva za prodajo (ali vključena v skupino za odtujitev, ki je razvrščena med sredstva za prodajo), ker obstoječi standardi, ki veljajo za ta sredstva, vsebujejo posebne zahteve po pripoznavanju in merjenju takih sredstev.
▼M53
4 Ta standard se uporablja za vsa finančna sredstva, razvrščena kot:
(a) odvisna podjetja, kot so opredeljena v MSRP 10 Konsolidirani računovodski izkazi;
(b) pridružena podjetja, kot so opredeljena v MRS 28 Finančne naložbe v pridružena podjetja in skupne podvige; in
(c) skupni podvigi, kot so opredeljeni v MSRP 11 Skupni aranžmaji.
Za oslabitev drugih finančnih sredstev glejte MSRP 9.
5 Ta standard se ne uporablja za finančna sredstva, ki spadajo v področje uporabe MSRP 9, naložbene nepremičnine, merjene po pošteni vrednosti, ki jih zajema MRS 40, ali biološka sredstva, povezana s kmetijsko dejavnostjo, merjena po pošteni vrednosti, zmanjšani za stroške prodaje, ki jih zajema MRS 41. Vendar se ta standard uporablja za sredstva, izkazana po prevrednotenem znesku (tj. pošteni vrednosti na datum prevrednotenja, zmanjšani za naknadno akumulirano amortizacijo in naknadne akumulirane izgube zaradi oslabitve) v skladu z drugimi MSRP, na primer z modelom prevrednotenja v MRS 16 Opredmetena osnovna sredstva in MRS 38 Neopredmetena sredstva. Edina razlika med pošteno vrednostjo sredstva in pošteno vrednostjo sredstva, zmanjšano za stroške odtujitve, so neposredni dodatni stroški, ki se lahko pripišejo odtujitvi sredstva.
▼M33
(a)
(i) Če so stroški odtujitve zanemarljivi, je nadomestljiva vrednost prevrednotenega sredstva nujno blizu njegove prevrednotene vrednosti ali večja od nje. V takšnem primeru je po uveljavitvi zahtev po prevrednotenju malo verjetno, da je prevrednoteno sredstvo oslabljeno, pri čemer njegove nadomestljive vrednosti ni treba oceniti.
(ii) [izbrisano]
(b) [izbrisano]
▼M33
(c) Če stroški odtujitve niso zanemarljivi, je poštena vrednost prevrednotenega sredstva, zmanjšana za stroške odtujitve, nujno manjša od njegove poštene vrednosti. Zato je prevrednoteno sredstvo oslabljeno, če je njegova vrednost pri uporabi manjša kot njegova prevrednotena vrednost. V takšnem primeru podjetje po uveljavitvi zahtev po prevrednotenju uporabi ta standard za ugotavljanje, ali je prevrednoteno sredstvo morda oslabljeno.
▼B
OPREDELITVE POJMOV
6 V tem standardu so uporabljeni naslednji izrazi, katerih pomeni so natančno določeni:
▼M33
[izbrisano]
(a) [izbrisano]
(b) [izbrisano]
(c) [izbrisano]
▼M12 —————
Knjigovodska vrednost je znesek, s katerim se sredstvo pripozna po odštetju vseh akumuliranih amortizacijskih odpisov in akumuliranih izgub zaradi oslabitve le-tega.
Denar ustvarjajoča enota je najmanjša določljiva skupina sredstev, ki ustvarjajo finančne pritoke, v veliki meri neodvisne od finančnih pritokov iz drugih sredstev ali skupin sredstev.
Skupna sredstva so sredstva razen dobrega imena, ki prispevajo k prihodnjim denarnim tokovom tako proučevane denar ustvarjajoče enote kot tudi drugih denar ustvarjajočih enot.
Stroški odtujitve so dodatni stroški, ki jih je mogoče pripisati neposredno odtujitvi sredstva ali denar ustvarjajoče enot, brez stroškov financiranja in odhodek iz obdavčitve dobička.
Amortizirljivi znesek je vrednost sredstva ali drug znesek, ki jo nadomešča v računovodskih izkazih, zmanjšan za preostalo vrednost.
Amortiziranje je načrtna alokacija amortizirljivega zneska sredstva v njegovi dobi koristnosti ( 20 ).
▼M33
Poštena vrednost je cena, ki bi se prejela za prodajo sredstva ali plačala za prenos obveznosti v redni transakciji med udeleženci na trgu na datum merjenja. (Glej MSRP 13 Merjenje poštene vrednosti.)
Izguba zaradi oslabitve je znesek, za katerega knjigovodska vrednost sredstva ali denar ustvarjajoče enote presega njegovo nadomestljivo vrednost.
Nadomestljiva vrednost sredstva ali denar ustvarjajoče enote je večja izmed dveh postavk: njegove poštene vrednosti zmanjšane za stroške ►M33 odtujitve ◄ , ali njegove vrednost pri uporabi.
Doba koristnosti je bodisi:
(a) obdobje, v katerem se pričakuje, da bo podjetje uporabljalo sredstvo, ali
(b) število proizvodov ali podobnih enot, ki naj bi jih podjetje pridobilo na podlagi uporabe sredstva.
Vrednost pri uporabi pa je sedanja vrednost prihodnjih denarnih tokov, ki bodo izhajali iz sredstva ali denar ustvarjajoče enote.
PREPOZNAVANJE SREDSTVA, KI UTEGNE BITI OSLABLJENO
7 V 8.–17. členu je razloženo, kdaj je treba ugotoviti nadomestljivo vrednost. Te zahteve uporabljajo izraz „sredstvo“, vendar veljajo enako za posamezno sredstvo ali denar ustvarjajočo enoto. Preostali del tega standarda je urejen tako:
(a) 18.–57. člen postavlja zahteve po merjenju nadomestljive vrednosti. Te zahteve tudi uporabljajo izraz „sredstvo“, vendar veljajo enako za posamezno sredstvo in denar ustvarjajočo enoto;
(b) 58.–108. člen postavlja zahteve po pripoznavanju in merjenju vrednosti oslabitve. Pripoznavanje in merjenje izgub zaradi oslabitve posameznega sredstva, razen dobrega imena, se obravnavata v 58.–64. členu. 65.–108. člen pa obravnava pripoznavanje in merjenje izgub zaradi oslabitve za denar ustvarjajoče enote in dobro ime;
(c) v 109.–116. členu so zahteve po razveljavitvi izgube zaradi oslabitve, ki se pripozna v prejšnjih obdobjih pri sredstvu ali denar ustvarjajoči enoti. Te zahteve pa spet uporabljajo izraz „sredstvo“, vendar veljajo enako za posamezno sredstvo ali denar ustvarjajočo enoto. Dodatne zahteve so v 117.–121. členu za posamezno sredstvo, v 122. in 123. členu za denar ustvarjajočo enoto in v 124.–125. členu za dobro ime;
(d) 126.–133. člen določajo informacije, ki jih je treba razkriti o izgubah zaradi oslabitve in razveljavitvah izgub zaradi oslabitve pri sredstvih in denar ustvarjajočih enotah. 134.–137. člen določajo zahteve po dodatnem razkritju, ki veljajo za denar ustvarjajoče enote, katerim so razporedili dobro ime ali neopredmetena dolgoročna sredstva z nedoločeno dobo koristnosti, da bi preizkusili, ali je dobro ime oslabljeno.
8 Sredstvo je oslabljeno, če njegova knjigovodska vrednost presega njegovo nadomestljivo vrednost. 12.–14. člen opisujejo nekatera znamenja, da je do izgube zaradi oslabitve morda že prišlo. Če obstaja kakšno znamenje možne izgube zaradi oslabitve, mora podjetje formalno oceniti nadomestljivo vrednost. Razen opisanega v 10. členu, pa ta standard ne zahteva, naj podjetje formalno oceni nadomestljivo vrednost, če ni znamenj možne izgube zaradi oslabitve.
9 Podjetje na datum vsakega poročanja oceni, ali je kako znamenje, da utegne biti sredstvo oslabljeno. Če je kakršnokoli tako znamenje, mora podjetje oceniti nadomestljivo vrednost sredstva.
10 Ne glede na to, ali obstaja kako znamenje oslabitve, pa mora podjetje tudi:
(a) preiskusiti neopredmeteno dolgoročno sredstvo z nedoločeno dobo koristnosti ali pa neopredmeteno dolgoročno sredstvo, ki se še ne uporablja, ali gre za oslabitev, tako da vsako leto primerja njegovo knjigovodsko vrednost z njegovo nadomestljivo vrednostjo. Ta preizkus se lahko opravi kadarkoli med letnim obdobjem, vendar vsako leto ob istem času. Oslabitev različnih neopredmetenih dolgoročnih sredstev se lahko preizkusi ob različnem času. Če pa je bilo takšno neopredmeteno dolgoročno sredstvo prvič pripoznano med tekočim letnim obdobjem, se to sredstvo preizkusi na oslabitev pred koncem tekočega letnega obdobja;
(b) preizkusiti morebitno oslabitev dobrega imena, prevzetega v poslovni združitvi, vsako leto skladno s 80.–99. členom.
11 Sposobnost neopredmetenega dolgoročnega sredstva ustvariti zadostne bodoče gospodarske koristi, da bi lahko povrnilo svojo knjigovodsko vrednost, je običajno izpostavljena večji negotovosti preden je sredstvo na voljo za uporabo, kot potem, ko je že na voljo za uporabo. Zato ta standard zahteva, da podjetje preizkusi stopnjo oslabitve knjigovodske vrednosti neopredmetenega dolgoročnega sredstva, ki še ni na voljo za uporabo, najmanj vsako leto.
12 Pri ocenjevanju, ali obstaja kakršen koli znak, da bi bilo lahko sredstvo oslabljeno, mora podjetje upoštevati najmanj naslednje znake:
▼M33
Iz zunanjih virov informacij:
(a) obstajajo pomembni znaki, da se je tržna vrednost sredstva v zadevnem obdobju zaradi pretečenega časa ali običajne uporabe veliko bolj zmanjšala, kot se je pričakovalo,
▼B
(b) v obdobju so se pojavile, ali se bodo v bližnji prihodnosti pojavile pomembne spremembe v tehnološkem, tržnem, gospodarskem ali pravnem okolju, v katerem deluje podjetje, ali na trgu, ki mu je sredstvo namenjeno, z neugodnim vplivom na podjetje,
(c) v obdobju so se povečale tržne obrestne mere ali druge tržne donosnosti naložb, ta povečanja pa bodo verjetno vplivala na diskontno mero, uporabljeno pri izračunu vrednosti pri uporabi, in bistveno zmanjšala nadomestljivo vrednost sredstva,
(d) knjigovodska vrednost čistih sredstev podjetja je večja od njihovega tržne kapitalizacije.
Iz notranjih virov informacij
(e) na voljo so dokazi o zastarelosti ali fizični poškodovanosti sredstva;
(f) v obdobju so se pojavile ali se v bližnji prihodnosti pričakujejo pomembne spremembe obsega ali načina sedanje ali pričakovane uporabe sredstva z neugodnim vplivom na podjetje. Te spremembe vključujejo neuporabo sredstva, načrte ustavitve ali reorganiziranja poslovanja, ki mu pripada sredstvo, ali odtujitve sredstva pred prej pričakovanim datumom, in ponovna ocena dobe koristnosti neopredmetenega sredstva kot končne in ne kot nedoločene dobe ( 21 );
(g) iz notranjega poročanja so na voljo dokazi, ki kažejo, da je ali bo gospodarska uspešnost sredstva manjša, kot je bilo pričakovano.
▼M7
Iz dividende odvisnega podjetja, ►M32 skupnega podviga ◄ ali pridruženega podjetja
(h) za naložbo v odvisno podjetje, ►M32 skupni podvig ◄ ali pridruženo podjetje naložbenik pripozna dividendo iz naložbe in na voljo so dokazi, da:
(i) knjigovodska vrednost naložbe v ločenih računovodskih izkazih presega knjigovodske vrednosti čistih sredstev podjetja, v katerega naloži, v konsolidiranih računovodskih izkazih, vključno s povezanim dobrim imenom, ali
(ii) dividenda presega celotni vseobsegajoči donos odvisnega podjetja, ►M32 skupnega podviga ◄ ali pridruženega podjetja v obdobju, v katerem je dividenda objavljena.
13 Seznam v 12. členu ni izčrpen. Podjetje lahko prepozna druga znamenja, da utegne biti sredstvo oslabljeno, in tudi ta zahtevajo, da ugotovi nadomestljivo vrednost sredstva, ali, v primeru dobrega imena, opravi preizkus oslabitve v skladu s 80.–99. členom.
14 Dokazi iz notranjega poročanja, ki nakazujejo, da utegne biti kako sredstvo oslabljeno, so:
(a) denarni tokovi za pridobitev sredstva ali kasnejše potrebe po denarju za njegovo delovanje ali vzdrževanje so pomembno večji, kot je bilo prvotno načrtovano,
(b) dejanski čisti denarni tokovi ali poslovni izid iz poslovanja, ki priteka iz sredstva, so pomembno slabši, kot so bili načrtovani,
(c) pomembno zmanjšanje načrtovanih čistih denarnih tokov ali dobička iz poslovanja ali pomembno povečanje načrtovane izgube, ki pritekajo iz sredstva, ali
(d) izgube iz poslovanja ali čisti denarni odtoki sredstva, če se zneski za obravnavano obdobje združijo z načrtovanimi zneski za prihodnost.
15 Zato ta standard v 10. členu zahteva, da podjetje najmanj vsako leto preizkusi stopnjo oslabitve neopredmetenega dolgoročnega sredstva z nedoločeno dobo koristnosti, ki še ni na voljo za uporabo, in dobrega imena. Razen v primerih uporabe 10. člena se pri prepoznavanju, ali je treba oceniti nadomestljivo vrednost sredstva, uporablja načelo bistvenosti. Če na primer prejšnji izračuni kažejo, da je nadomestljiva vrednost sredstva pomembno večja od njegove knjigovodske vrednosti, podjetju ni treba ponovno oceniti nadomestljive vrednosti sredstva, če se ni zgodilo nič, kar bi odpravilo to razliko. Podobno lahko prejšnje analize kažejo, da nadomestljiva vrednost sredstva ni občutljiva za eno (ali več) znamenj(-e), navedenih v 12. členu.
16 Ponazoritev 15. člena: če se tržna obrestna mera ali druga tržna mera donosa naložb v obdobju poveča, podjetje ni dolžno formalno oceniti nadomestljive vrednosti sredstva v naslednjih primerih:
(a) če je malo verjetno, da bi na diskontno mero, uporabljeno pri izračunu vrednosti pri uporabi, vplivalo povečanje teh tržnih mer. Na primer, povečanja kratkoročnih obrestnih mer ne vplivajo nujno bistveno na diskontno mero, uporabljeno pri sredstvu, ki ima še dolgo preostalo dobo koristnosti;
(b) če je malo verjetno, da bi na diskontno mero, uporabljeno pri izračunu vrednosti pri uporabi, vplivalo povečanje teh tržnih mer, pač pa prejšnja analiza občutljivosti nadomestljive vrednosti kaže, da:
(i) je malo verjetno, da se bo bistveno zmanjšala nadomestljiva vrednost, ker je tudi verjetno, da se bodo povečali prihodnji denarni tokovi (v nekaterih primerih je podjetje na primer sposobno dokazati, da prilagaja svoje prihodke, da bi odtehtali vsako povečanje tržnih cen), ali
(ii) je malo verjetno, da bi zaradi zmanjšanja nadomestljive vrednosti nastala bistvena izguba zaradi oslabitve.
17 Če je kako znamenje, da je sredstvo oslabljeno, lahko to nakazuje, da bo preostalo dobo koristnosti, metodo amortiziranja ali preostanek vrednosti sredstva treba pregledati in prilagoditi standardu, ki velja za to sredstvo, celo če se pri sredstvu ne pripozna izguba zaradi oslabitve.
MERJENJE NADOMESTLJIVE VREDNOSTI
18 Po tem standardu je nadomestljiva vrednost sredstva ali denar ustvarjajoče enote večja izmed dveh postavk: njegove poštene vrednosti zmanjšane za stroške ►M33 odtujitve ◄ , ali njegove vrednost pri uporabi. 19.–57. člen postavljajo zahteve po merjenju nadomestljive vrednosti. Te zahteve uporabljajo izraz „sredstvo“, vendar veljajo enako za posamezno sredstvo ali denar ustvarjajočo enoto.
19 Ni vedno nujno ugotoviti tako poštene vrednosti sredstva, zmanjšane za stroške ►M33 odtujitve ◄ , kot tudi njegove vrednosti pri uporabi. Če kateri od teh zneskov presega knjigovodsko vrednost sredstva, potem sredstvo ni oslabljeno in drugega zneska ni treba oceniti.
▼M33
20 Merjenje poštene vrednosti, zmanjšane za stroške odtujitve, je mogoče, četudi na delujočem trgu za enako sredstvo ni kotirane cene. Vendar merjenje poštene vrednosti, zmanjšane za stroške odtujitve, ne bo vedno mogoče, ker ni podlage za zanesljivo ocenitev cene, po kateri bi se izvedla redna transakcija za prodajo sredstva med udeleženci na trgu na datum merjenja pod trenutnimi tržnimi pogoji. V tem primeru lahko podjetje šteje vrednost sredstva pri uporabi kot njegovo nadomestljivo vrednost.
▼B
21 Če ni razloga za mnenje, da vrednost pri uporabi bistveno presega pošteno vrednost sredstva, zmanjšano za stroške ►M33 odtujitve ◄ , je kot njegovo nadomestljivo vrednost mogoče vzeti pošteno vrednost sredstva, zmanjšano za…
